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税收博弈论与优化税制
摘要：税收博弈是税收征纳双方基于税收这一经济利益而发生的相互作用过程中的一系列决策与决策均衡问题。自从税收伴随着国家的诞生而出现后,它就不得不面对征税人与纳税人的矛盾,征税与偷逃税的矛盾,征纳双方围绕着各自的目标和利益从此展开了持续的博弈。本文主要介绍税收博弈的内涵并利用税收博弈的特点及现行税制存在的一些问题对税制优化提出一些建议。
关键字：税收博弈决策均衡税制优化
一、税收博弈的内涵
博弈论是研究理性的不同利益主体之间冲突与合作的理论,它重视不同利益主体行为特征和规律的分析,特别是不同利益主体之间的相互作用、利益冲突与一致、竞争与合作等方面的研究。由于现实中利益冲突与一致的普遍存在,几乎所有的行为决策过程都可以看作是博弈问题。博弈论自产生以来,在政治、经济、军事、体育以及国际关系等许多领域有着广泛的应用。在税收领域同样也存在着税收博弈。
税收是政府取得收入满足其支出需要的重要保证,离开税收政府的工作将无法运作。政府必须通过一定的形式和方法来取得税收收入。但从另一个角度看,纳税实际上是纳税人既得利益的一种减少,政府课税会直接降低纳税人的收入水平,使其税后消费水平下降;同时,也会使纳税人某些经济行为的成本增加。追求自身利益最大化是一切经济行为者的出发点和归宿。在这一条件下,纳税人总是尽可能地少缴税,以减少自身既得利益的损失或经济行为的成本。政府要在法律规定的范围内尽可能地多收税,纳税人则要尽可能地少缴税,就形成了税收征纳过程中政府与纳税人之间的税收博弈。
政府与纳税人都是利益主体,都有各自不同的利益。政府要取得多少税收收入,纳税人欲缴纳多少税,都有各自具体的行为目标。在税收征纳过程中,对政府而言,其策略是设置税制,以及采取什么方式、方法,有效地获取税收收入；对纳税人而言,依法纳税或偷税、骗税、欠税、节税等都是可供选择的行为方式和策略。税收收入是政府履行其职能,满足公共需要的财力保证,通过其策略的实施而取得相应规模的税收收入,具体地又是通过税收管理者来实施。虽然税收用于公共支出,纳税人也是受益者,但就具体的纳税行为而言,纳税人要支付一定的税款
并相应减少其既得利益,而所付的税款与从公共商品中获得的福利不可能一一等价。可见,国家与国民之间的各自利益是一种此削彼长、此起彼伏的关系。正是对于各自利益的不懈追求,才导致了税收领域的多层博弈的存续。
二、税收博弈的特点
一是政府与纳税人都是具有自身利益的相对独立行为主体,政府要取得多少税收收入,纳税人要缴纳多少税,政府和纳税人都有各自具体的行为目标。
二是在税收征纳过程中,对政府来说,其策略是设置哪些税种、实行什么税率,以及采取什么征税方式和方法,以有效地获取税收收入；对纳税人来说,依法纳税或者避税、欠税、偷税、逃税,以及在法律规定范围内的节税都是可供其选择的行为方式和策略。
三是税收收入是政府履行其职能、满足公共需要的财力保证,通过其策略的实施而取得相应规模的税收收入。对纳税人来说,虽然税收用于公共支出他也是受益者,但就具体的纳税行为来说,他要支付一定的税款,减少其既得利益。在税收征纳过程中,政府所得即为纳税人之所失。
四是税收博弈中存在两种信息的不对称。一种是征税人对纳税人经济信息了解的不对称。征税的依据是纳税人的资金运动和财产存量,无论征税人采用什么手段,要想对千千万万纳税人的资金、财产像纳税人自己那样了如指掌几乎是不可能的,正如俗话所说,“买的不如卖的精”。因此,征税人始终对纳税人存有戒心,有着申报不实、有逃税动机的先验认识。而另一种不对称则表现在纳税人对征税人的法律法规规章信息乃至管理信息了解的不够上。虽然征税人也给纳税人提供法律依据,但纳税人不是专门从事这一工作,他们没时间也没有精力全面及时搜集研究这方面的信息；因此,他们对征税人的依据总是抱着不信任的态度。事实上由于种种原因,例如传统的“民可使由之,不可使知之”的影响,有的执法部门也不愿被对方识破自己的底牌。
三、现行税制问题
一是忽视了对地方政府和纳税人涉税行为的理性选择、预期和学习过程的研究,对地方政府和纳税人的对策行为选择缺乏科学的认识和理性的预期,一些刻意设计的税种或税收方法,并没有起到预期的作用,有的甚至起到了反作用。例如为了限制烟酒等产品的盲目发展而课以高税,但由于高税率能为地方政府带来较
高的财政收入,反而促进了其发展。再如,小规模纳税人的课税方法对中小企业发展的制约作用,生产型增值税对高科技产业、基础产业发展的抑制作用等。
二是忽视了税收政策和税收制度作为一个变量所应受到的约束,以及它对其他经济变量的影响和政策之间的协调。将税收政策和税收制度看作是政府可以任意调整和改变、不受任何约束的政策工具,例如,对纳税人税收负担能力缺乏正确的认识,税收负担的界定往往更多地考虑政府取得收入或调控经济的需要,导致企业所得税率过高,超过了企业实际承受能力。为了企业的发展,各地方政府不得不采取各种变通措施减轻企业的税收负担。而这种做法与税法应该具有的严肃性和稳定性形成强烈反差。
三是忽视了政府与纳税人之间行为的相互影响,无视政府与纳税人之间、中央政府和地方政府之间在目标和利益上不一致、甚至冲突的事实,将地方政府和纳税人看作是税收政策和税收制度被动的承受者和严格的执行者。
四是忽视了税收政策和税收制度所处的现实经济环境中存在的不确定性、信息非对称和不完全性,对地方政府和纳税人的涉税信息缺乏必要的了解。
五是税制设计未能形成有效的激励机制,激励不足与激励过度并存。这缘于对于政府课税对纳税人经济行为的影响以及纳税人对政府课税的反应研究不足。加之,税收惩罚的力度过小,使得税收惩罚成为不可置信威胁,税收违法的收益远远高于其依法纳税的收益。
四、优化税制的一些建议
一是税制的设计和调整不仅要充分考虑政府的税收政策目标，还要充分考虑纳税人的利益目标，考虑到纳税人在税制实施中有可能采取的减少税收负担的各种对策选择。考虑到这些对策选择对税制实施带来的影响，不能只以政府的目标作为税制及税收政策选择的惟一依据，不能将现实的征管水平有过高的估计，不能将税制的缺陷，哪怕是小的缺陷指望通过税收征管来弥补。这样，在税制设计中既要保证纳税人必要的利益，又使税制的设计更加完善，不因对纳税人估计不足而使税制存在较多的漏洞，导致既定的收入目标难以实现。
二是要拥有完备的税收博弈信息。博弈中各参与人对对手的信息掌握得越全面、越完整，策略的选择就越科学合理，博弈中的胜算就越高。税收博弈是非对称信息博弈，政府对纳税人应税行为的了解和掌握往往是不全面的。因此，政府
在税制设计中必须尽可能全面、完整地了解和掌握纳税人的各种涉税信息。信息越充分、全面，税制设计就越完善，税收征管就越严密，也就越有利于政府税收政策目标的实现。因此，建立有效的税收相关信息获取机制是必要的。
三是由于纳税人可以根据税收制度或税收政策的安排自主地选择自己的经济行为，因此税制改革或税收政策实施的目的在于有效地取得税收收入或实现政府的调控目标。税制的设计或税收政策的选择，不应阻碍市场机制下各经济主体正常的经济行为选择，不能客观上形成与经济增长要求相悖的税制结构或税收政策。
四是针对税收博弈是非对称信息博弈，政府对纳税人应税行为的了解和掌握往往是不全面的，且通常情况下某些纳税人会隐藏其信息或行动。这样在税制设计中，一是政府应通过建立有效的信息获取机制，尽可能多地获取纳税人应税行为的信息；二是政府在税制设计中，征税客体应选择可获信息的客体作为课税依据，征税方式应以可获信息为依托；三是政府的税制及征管方式选择上应设计这样一种机制，即这种机制满足个人“激励相容约束”，使纳税人在追求自身利益 最大化过程中的行为选择符合政府的政策目标和利益取向。从当前来看，一方面应实施“宽税基、低税率”的税制模式，另一方面要建立强有力的税制实施机制，并对不依法纳税行为实行严格的税收处罚，使纳税人违约成本高于违约收益，从而使纳税人从自身利益最大化的角度依法诚实纳税。
五是合理设置税收奖惩机制
建立严格的税收博弈规则实施机制税收博弈的所有参与人都必须严格遵守博弈规则。为此，政府和税务部门必须严格依法进行税收管理，同时其行为也要受到税收法规的约束。应形成这样的机制：税收博弈中的每一个参与人只要恰当、合理地行动，就至少能够取得应得数额；如果某一个参与人违反了规定，将使合理行动者取得更多。处罚固然重要，但在税制设计中更应形成一种激励相容机制，使纳税人在追求自身利益最大化过程中的行为选择符合政府的政策目标和利益取向。
参考文献：
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[5 ] 杨得前．信息不对称、激励与税收征管[J]．税务与经济，2007，（2）．
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